Auto e fisco: continua l’accanimento

di Davide De Giorgi

imageLe misure introdotte dal Governo negli scorsi mesi (taglio alle deduzioni fiscali e stretta sui beni che le imprese concedono in uso ai soci o familiari a canoni inferiori rispetto a quelli di mercato), assieme al prospettato incremento delle aliquote Iva ed all’inarrestabile aumento del costo del carburante, sono a tutti apparse troppo punitive, anche in considerazione del fatto che all’orizzonte non è profilata nessuna misura per la crescita tesa a contrastare una prevedibile contrazione della domanda.

Aumento dell’Iva
Una piccola boccata d’ossigeno è arrivata con il D.L. 6 luglio 2012, n. 95, c.d. Spending review 2, con il quale si è procrastinato il previsto incremento delle aliquote Iva del 10 e del 21 per cento nella misura di due punti percentuali, dal 1° ottobre 2012 al 1° luglio 2013. Almeno per il momento, dunque, non scatta il temutissimo aumento dell’Iva.

Dopo un’estate che si preannunciava “rovente” per il comparto dell’automotive, il legislatore e l’Agenzia delle Entrate hanno cercato di fare chiarezza sulle recenti novità in materia di auto aziendali, rispondendo almeno in parte alle molte critiche avanzate da professionisti, imprese e associazioni di categoriaLe nuove disposizioni
Riassumendo le nuove disposizioni riguardano due aspetti fondamentali. Da un lato, quelle introdotte con la riforma del mercato del lavoro, legge 28 giugno 2012, n. 92, c.d. Riforma Fornero, con la quale si è intrapresa la strada del “taglio alle deduzioni fiscali” modificando, in senso peggiorativo, la misura del costo fiscalmente riconosciuto, e dall’altro, le novità introdotte con il D.L. 138/2011 in merito ai beni che le imprese concedono in uso ai soci o familiari a canoni inferiori rispetto a quelli di mercato.

Il “nuovo” articolo 164 del TUIR
Con la riforma del lavoro viene modificato anche l’impianto fiscale relativo alle auto aziendali, prevedendo una importante modifica all’articolo 164, comma 1, del testo unico delle imposte sui redditi. La norma di riferimento è contenuta nell’articolo 4, comma 72, che prevede, misure fiscali che abbassano la soglia della deducibilità delle spese relative ai mezzi di trasporto a motore utilizzati nell’esercizio di imprese, arti e professioni. In altre parole, la modifica incide sulla misura del costo fiscalmente riconosciuto, prevedendo un abbassamento di soglia di deducibilità, dall’attuale misura del 40% a quella del 27,5%, in relazione al costo sostenuto da imprese, professionisti, artigiani e commercianti, ed un ulteriore abbassamento, dall’attuale misura del 90% a quella del 70%, nel caso di veicoli dati in uso promiscuo ai dipendenti per la maggior parte del periodo d’imposta.Effetti collaterali
 
L’abbassamento della soglia di deducibilità incide anche sull’importo massimo di deduzione del costo di acquisto (anche con finanziamento o leasing), che passerà da 7.230,40 euro a 4.970,90 (costo massimo riconosciuto fiscalmente di 18.075,99 euro per 27,5%). Anche per i noleggi a lungo termine, la deduzione del canone non potrà superare 994,18 euro annui (costo massimo fiscale di 3.615,20 euro per il 27,5%).
Le nuove disposizioni si applicano indipendentemente dal titolo giuridico in base al quale l’auto viene utilizzata (proprietà, leasing, noleggio), ciò senza dimenticare che anche i costi di esercizio dei veicoli sono sottoposti al medesimo trattamento. Tra le spese interessate sono compresi gli ammortamenti, i canoni di leasing e di noleggio a lungo termine, le spese di esercizio (carburanti, lubrificanti, pedaggi autostradali, ecopass), custodia, manutenzione, e riparazione. Queste disposizioni si applicano a decorrere dal periodo d’imposta 2013, con la naturale complicazione nella rideterminazione degli acconti dovuti per il periodo di prima applicazione. Ciò significa che dal punto di vista operativo gli addetti ai lavori dovranno calcolare e pagare gli acconti Ires per il periodo d’imposta 2013 come se le nuove misure fossero già in corso, e non sulla base del risultato storico del precedente periodo, con un fisiologico effetto negativo successivamente visibile in Unico 2014.

Esenzione
Secondo le nuove disposizioni dell’Agenzia delle Entrate il taglio alle deduzioni fiscali prevede però alcune esenzioni: non si applica infatti ad agenti e rappresentanti di commercio, tassisti, imprese di autonoleggio, autoscuole, dipendenti e collaboratori autorizzati a utilizzare per le trasferte i veicoli di loro proprietà o noleggiati. Inoltre, restano integralmente deducibili le spese relative ai veicoli a uso pubblico (per i quali è richiesto un atto rilasciato dalla P.A. che attesti tale destinazione) ed ai veicoli destinati a essere utilizzati esclusivamente come beni strumentali nell’attività propria dell’impresa. In questo caso, è bene tenere a mente che l’orientamento dell’Amministrazione finanziaria sul punto è assai restrittivo. Non è infatti sufficiente che il bene sia semplicemente strumentale, ma è richiesto che la presenza del veicolo sia indispensabile per lo svolgimento dell’attività, giacché in mancanza dello stesso l’esercizio dell’attività non sarebbe in alcun modo possibile. Parola chiave:
“valore normale”
Si precisa che per “valore di mercato” del diritto di godimento deve intendersi il valore normale determinato ai sensi del comma 3 dell’articolo 9 del Tuir, secondo il quale occorre far riferimento al “(…) prezzo o corrispettivo mediamente praticato per i beni e servizi della stessa specie o similari, in condizioni di libera concorrenza e al medesimo stadio di commercializzazione, nel tempo e nel luogo in cui i beni o servizi sono stati acquisiti o prestati, e, in mancanza, nel tempo e nel luogo più prossimi”.
Per comprendere fino a che punto sia restrittiva la visione del Fisco sul concetto di bene strumentale basti pensare che nel caso di autovetture utilizzate, ad esempio, da un fattorino, malgrado sia evidente la difficoltà nello svolgere l’attività senza l’utilizzo del bene, in considerazione del fatto che l’attività non è oggettivamente preclusa, in quanto potrebbe essere svolta a piedi o con mezzi pubblici, tali auto saranno sottoposte alle limitazioni previste dall’art. 164, comma I, lett. b).

Beni concessi in uso ai soci o familiari
Con la finalità dichiarata di disincentivare l’utilizzo di schermi societari, e dunque, in chiave antielusiva, il legislatore, con la manovra di ferragosto del 2011, aveva poi introdotto anche una nuova ipotesi di tassazione per i beni d’impresa che le società concedono a soci e a familiari a titolo gratuito ovvero a fronte di un corrispettivo inferiore al valore di mercato del diritto d’uso. Il socio deve così farsi tassare l’eccedenza tra valore e corrispettivo, quale reddito diverso e, specularmente, la società deve rendere indeducibili i costi relativi al bene assegnato. In tali casi, la differenza tra il valore di mercato del diritto di godimento e il corrispettivo annuo previsto per detta concessione concorre alla formazione del reddito complessivo dell’imprenditore quale reddito diverso ai sensi della nuova lettera h-ter) dell’art. 67, comma 1. Inoltre, una norma analoga è prevista anche ai fini dell’Iva, nell’art. 4, comma 5, del DPR n. 633 del 1972, in base al quale non è detraibile l’Iva pagata per l’acquisto di beni (siano essi immobili, unità da diporto, aeromobili e complessi sportivi o ricreativi) che vengono messi a disposizione dei soci gratuitamente o a fronte di un corrispettivo inferiore al valore normale. Naturalmente, per consentire al fisco di operare i conseguenti controlli, società e utilizzatori devono comunicare alle Entrate i dati relativi ai beni in uso.
La norma, che è in vigore dall’esercizio 2012, obbliga anche al ricalcolo al “rialzo” dell’acconto, determinando un’imposta storica virtuale come se la stessa fosse stata in vigore già lo scorso anno.
Resta però il fatto che dall’insieme di questi provvedimenti emergono possibili confusioni applicative e possibilità di doppia tassazione che potrebbero paventarsi per l’utilizzo, anche a scopi personali, delle auto aziendali da parte dei soci e degli imprenditori individuali.

I chiarimenti del Fisco
L’Agenzia delle Entrate ha ritenuto perciò opportuno intervenire specificatamente sul tema con due documenti ad hoc che cercano di fare luce sull’intreccio delle disposizioni che potrebbero generare una doppia imposizione. La matassa però è ancora tutta da sbrogliare. L’unica certezza è la seguente: la stretta sui beni concessi in godimento trova una deroga anche quando siano dati in uso beni per i quali è già prevista una limitazione “forfettaria” alla deducibilità e quando il soggetto utilizzatore sia al contempo un dipendente o un lavoratore autonomo. In altre parole, dal punto di vista dell’impresa concedente, qualora l’auto aziendale sia soggetta alle limitazioni “forfettarie” previste dall’art. 164, la disciplina dei beni concessi in godimento non trova fondamento, considerando che la ragione della forfetizzazione sta nel fatto che i beni in questione possono essere utilizzati legittimamente anche per finalità personali e familiari.
Le uniche eccezioni previste dal Fisco si verificano quando l’utilizzatore è lavoratore dipendente o lavoratore autonomo perché valgono le regole sui fringe benefit previste dagli articoli 51 e 54. In questi casi, anche se non viene richiamata l’ipotesi della concessione in godimento dei beni agli amministratori-soci, vista l’assimilazione del loro reddito a quello dei dipendenti, come previsto dall’articolo 50, comma 1, lett. c-bis), si può ammettere un’analoga esclusione. Ma questo è solo un’interpretazione di ordine logico sistematico. Il vero problema della doppia imposizione viene affrontato con la circolare n. 36/E, pubblicata il 24 settembre, con la quale l’Agenzia delle Entrate risponde ai dubbi degli operatori sull’applicazione delle nuove disposizioni nel caso in cui l’utilizzatore coincida con l’imprenditore individuale o con il socio di società di persone e di società trasparenti per opzione. In questi casi l’Agenzia specifica che il reddito diverso da assoggettare a tassazione in capo all’utilizzatore, per evitare fenomeni di doppia imposizione, deve tener conto del maggior reddito di impresa attribuito all’imprenditore o al socio conseguente all’indeducibilità del costo. Il documento di prassi chiarisce inoltre che lo stesso criterio vale anche nel caso di beni a uso promiscuo – come ad esempio l’auto usata gratuitamente da uno dei soci – per i quali il Tuir ammette la deducibilità forfettaria dei costi. In tal caso, va tassata in capo all’utilizzatore solo la quota parte di reddito diverso che eccede l’importo dei costi non dedotti.

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